200130，税务行政处罚与纳税争议

裁判法院：北京市第二中级人民法院

裁判时间：2018年9月

案号：(2018)京02行终1301号

【一审法院认为及判决】

一审法院经审理认为，税收征管法第五条第一款规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。税收征管法实施细则第九条第一款规定，税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。根据上述法律、法规规定，原房山区国税稽查局具有查处本行政区域内偷税案件并作出税务处罚决定的法定职责。

首先，关于A公司的行为是否构成偷税的问题。税收征管法第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。根据上述法律规定，只要纳税人存在在帐簿上不列、少列收入，不缴或者少缴应纳税款的情形，其行为就构成偷税，相应的行政法律后果是由税务机关追缴税款、滞纳金及并处罚款，即税务处理决定和税务处罚决定。本案中，原房山区国税稽查局提交的证据能够证明A公司于2012年至2014年期间销售型煤获得销售收入，但未在A公司账簿中发现列记该项全部销售收入，导致A公司不缴或者少缴应纳税款，A公司在庭审中亦对该事实予以认可，故原房山区国税稽查局认定A公司行为构成偷税并无不当。

其次，关于偷税税额的认定等纳税争议的审查问题。本案被诉的行政行为是税务处罚决定，税务处罚决定不同于税务处理决定，作为一种行政处罚，其目的是为了行政管理的需要，对当事人的违法行为进行惩戒，具有单独可诉性。需要指出的是，税务处理决定和税务处罚决定是基于相同违法事实的不同行政行为，税务处理决定认定的相关事实构成税务处罚决定的基础，二者必然均会涉及偷税数额认定等纳税争议的事实审查。对于纳税争议的法律救济，在税务征收领域有着特别法的专门规定。税收征管法第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。该条第二款规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。税收征管法实施细则第一百条规定，税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。根据上述规定，纳税人对纳税争议，应先行政复议，而申请行政复议必须先依照税务机关的纳税决定缴纳税款或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保。本案属税务行政处罚争议，A公司并没有在税务处理决定所确定的期限内缴纳税款或者解缴税款及滞纳金或者提供担保，未按照法定途径对纳税争议寻求救济，A公司的主张及现有的证据亦无法证实原房山区国税稽查局作出的税务处理决定存在着重大明显违法情形，在此情形下，纳税争议不应作为本案审理的范畴，否则，将导致当事人规避法定救济途径，通过对税务行政处罚的诉讼直接将纳税争议纳入司法审查的范围。

再次，关于处罚决定程序是否合法的问题。《税务稽查工作规程》第五十条规定，审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见。但下列时间不计算在内：（一）检查人员补充调查的时间；（二）向上级机关请示或者向相关部门征询政策问题的时间。案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。《重大税务案件审理办法》第二十四条第一款规定，审理委员会成员单位认为案件事实不清、证据不足，需要补充调查的，应当在书面审理意见中列明需要补充调查的问题并说明理由。第二十五条第一款规定，稽查局补充调查不应超过30日，有特殊情况的，经稽查局局长批准可以适当延长，但延长期限最多不超过30日。该条第三款规定，稽查局不能在规定期限内完成补充调查的，或者补充调查后仍然事实不清、证据不足的，由审理委员会办公室报请审理委员会主任或其授权的副主任批准，终止审理。本案涉及重大税务案件，在行政执法中因案情复杂，经多次延长审理时限、补正材料（补充调查）、延长补正材料（补充调查）时限及多次重大税务案件的提请审理、受理、补充材料、终止、作出审理意见书等行政程序，现有证据不能证明原房山区国税稽查局存在违法超期审理案件的情形，故对于A公司关于原房山区国税稽查局的执法期限所提异议，不予采纳。原房山区国税稽查局根据税务处理决定关于纳税争议所涉事实，依法进行了立案、调查、处罚前告知、组织听证程序，保障了A公司依法享有的陈述和申辩权利，在A公司放弃听证后，作出被诉处罚决定，执法程序并无不当。

综上，被诉行政行为认定事实正确、量罚适当、程序合法、适用法律并无不当，予以支持。A公司的诉讼请求无事实和法律依据，依法应予驳回。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决驳回A公司的诉讼请求。

【二审法院认为及判决】

本院认为，税收征管法第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本案中，A公司未在公司账簿中列记2012年至2014年期间销售型煤获得销售收入，导致A公司不缴或者少缴应纳税款，故原房山区国税稽查局认定A公司行为构成偷税并无不当。

关于上诉人A公司所提原房山区国税稽查局执法程序超期的上诉意见，本院认为，依照《税务稽查工作规程》第五十条规定，审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见。但下列时间不计算在内：（一）检查人员补充调查的时间；（二）向上级机关请示或者向相关部门征询政策问题的时间。案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。《重大税务案件审理办法》第二十四条第一款规定，审理委员会成员单位认为案件事实不清、证据不足，需要补充调查的，应当在书面审理意见中列明需要补充调查的问题并说明理由。第二十五条第一款规定，稽查局补充调查不应超过30日，有特殊情况的，经稽查局局长批准可以适当延长，但延长期限最多不超过30日。该条第三款规定，稽查局不能在规定期限内完成补充调查的，或者补充调查后仍然事实不清、证据不足的，由审理委员会办公室报请审理委员会主任或其授权的副主任批准，终止审理。本案涉及重大税务案件，在行政执法中因案情复杂，经多次延长审理时限、补正材料（补充调查）、延长补正材料（补充调查）时限及多次重大税务案件的提请审理、受理、补充材料、终止、作出审理意见书等行政程序，原房山区国税稽查局不存在违法超期审理案件的情形，故A公司该上诉意见缺乏事实及法律依据，本院不予采纳。

原房山区国税稽查局履行了立案、调查取证、组织听证、作出决定、送达等法定程序，在保障A公司依法享有的陈述和申辩权利的基础上，作出的被诉处罚决定认定事实清楚，证据确凿，适用法律法规正确，处罚幅度适当。A公司的诉讼请求缺乏事实及法律依据，应不予支持。

综上，一审法院判决认定事实清楚，程序合法，并无不当，应予维持。A公司的上诉意见缺乏事实和法律依据，本院对其上诉请求不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：驳回上诉，维持一审判决。